Az adóellenőrzés és a jogorvoslat: az észrevételezési jog

Észrevételezési jog az adóellenőrzések során

Az adóellenőrzés során sok adózó szembesül azzal a kellemetlen helyzettel, hogy az adóhatóság megállapításai miatt tehetetlennek érzi magát. Úgy tűnik, mintha nem lenne valódi lehetőség érvényesíteni az adózói érveket az adóhatósági döntésekkel szemben.

Először is fontos tisztázni, hogy ha nem értünk egyet, akkor nem kell elfogadni a NAV döntéseit, hanem érdemes vitatni az abban foglaltakat. Sok adózó tévesen gondolja, hogy a NAV mindig helyben hagyja az elsőfokú döntéseket, mellyel szemben érdemben nem lehet vitatkozni vagy védekezni. Ez azonban nem felel meg a valóságnak, fontos megérteni, hogy a jogorvoslati jog hatékony eszköz lehet az adózók védelmében, ha tudjuk, hogy mikor és hogyan használhatjuk a javunkra. Az adóellenőrzések során biztosított jogorvoslati jogok kihasználása lehetőséget ad az adózók számára, hogy jogaikat érvényesítsék és álláspontjukat kifejthessék. Megfelelő előkészülettel és szakszerű jogi képviselettel a jogorvoslati lehetőségek révén sokkal nagyobb esély van arra, hogy sikeresen megvédjük az érdekeinket és csökkentsük a jogszerűtlen adóhatósági megállapításokat.

Az adózók jogorvoslati jogai a NAV által végzett adóellenőrzések kezdetétől biztosítottak, azonban vannak olyanok, melyeket csak az adóellenőrzés során hozott jegyzőkönyv vagy határozat elleni jogorvoslat útján gyakorolhatók (pl. az eljárás során hozott végzésekkel szembeni jogorvoslatok többsége). Az adózónak lehetősége van vitatni az adóhatóság állításait, észrevételeket tenni az adóellenőrzés jegyzőkönyvében foglaltakkal szemben, illetve szükség esetén fellebbezést vagy bírósági keresetet benyújtani. Ezek a jogorvoslati lehetőségek kínálnak egy olyan utat, amelyen keresztül az adózók képesek védelmezni érdekeiket és bizonyítani az adózási helyzetüket.

Fontos azonban kiemelni, hogy a jogorvoslati jogok hatékony érvényesítése komoly szakértelmet és jogi ismereteket igényel. A jogorvoslati jogok gyakorlása egy olyan lehetőség, melyet a megfelelő időben, a megfelelő módon és tartalommal kell igénybe venni. Az adójogi szakemberek, mint az adójogász ügyvédek, specializált tudással és tapasztalattal rendelkeznek az adóhatósági eljárásokban. Számukra természetes a jogorvoslati jogok széles körű ismerete és azok hatékony alkalmazása az adózók védelmében.

Cikksorozatom célja, hogy bemutassam az adózóknak a jogorvoslati jogok fontosságát és lehetőségeit az adóellenőrzések során. Ennek során részletesen áttekintem ezeket a jogorvoslati lehetőségeket, és bemutatom a legfontosabb lépéseket, amelyeket érdemes követni az adóellenőrzések során.

Készen állsz arra, hogy hatékonyan élj a jogorvoslati jogoddal? Kezdjük tehát az első résszel, amely a jegyzőkönyvre tett észrevételezési jogról szól.

Az észrevétel, mint az adózói jogorvoslat kulcsfontosságú eleme

Az észrevételezési jog valamennyi ellenőrzést lezáró jegyzőkönyvvel szemben megilleti az adózót. Amennyiben jogkövetési vizsgálat volt folyamatban és az ellenőrzés jogsértést nem tapasztalt, akkor nem hoz határozatot az adóhatóság. Ennek ellenére az adózót a jogkövetési ellenőrzések során hozott jegyzőkönyvvel szemben is megilleti az észrevételezési jog. Ezt a jogunkat érdemes gyakorolni még akkor is, ha annak elbírálására vonatkozóan a jogszabályok cselekvési kötelezettséget az adóhatóság részére nem írnak elő. A jogkövetési ellenőrzések befejezéseként készült jegyzőkönyvek gyakran nem tartalmazzák vagy megtévesztően és okszerűtlenül rögzítik a beszerzett bizonyítékokat és az azokból levont adóhatósági következtetéseket a vizsgált gazdasági eseményekkel kapcsolatban. Az ilyen helyzetekben rendkívül fontos az észrevétel előterjesztése. Az észrevételnek különös jelentősége lehet, mivel az adóhatóság egy későbbi adóellenőrzésekor bizonyítékként hivatkozhat a korábbi jegyzőkönyvben található megállapításokra. Ilyenkor jelezhetjük, hogy bár az érdemi vitára nem került sor a korábbi eljárásban, az ott található megállapításokat – mivel azokat megalapozatlannak és jogszerűtlennek tartottuk – vitattuk és velük szemben észrevételeket terjesztettünk elő.

A valódi – érdemi – észrevételezési jogot az adózó számára a jogszabály az adóellenőrzések során készült jegyzőkönyv ellen biztosítja. Ugyanakkor úgy vélem, hogy a jogkövetési ellenőrzések során készült jegyzőkönyvvel szembeni észrevételnek legalább ugyanolyan jelentősége lehet egy későbbi adóellenőrzés során is. Nem szabad figyelmen kívül hagyni, hogy a jogkövetési ellenőrzések gyakran kapcsolódnak folyamatban lévő büntetőeljárásokhoz, melyek során az adóhatósági iratok bizonyítékként felhasználhatók.

Stratégiák és taktikák a sikeres védelem érdekében

Saját tapasztalataim szerint az adóellenőrzések kezdetén sokan még nem fordulnak adójogi szakemberhez, gyakran csak a könyvelő bevonásával válaszolnak az adóhatóság felhívásaira. Az ellenőrzés folyamán azonban egyre több olyan iratpótló, iratrendezésre kötelező vagy nyilatkozattételre felhívó végzést kapnak, amelyek arra utalnak, hogy az ellenőrzés terjedelme meghaladja az eredeti várakozásaikat. Ez gyakran kihívást jelent az adózóknak és könyvelőiknek is, akiknek a mindennapi munkája mellett nehézséget jelent a sokszor rövidre szabott határidők betartása. Emellett, amikor az adóhatóság egyre több partnert keres meg, és a visszajelzéseikből arra következtethetünk, hogy az ellenőrzés kiterjedtebb, mint gondoltuk, ez további aggodalmakat kelt a partnerekben, akik esetleg kétségbe vonják a vizsgált társaság hitelességét.

ÉszrevételÚgy gondolom, hogy rendkívül fontos, hogy az adóellenőrzés kezdetétől kezdve tisztában legyünk azzal, hogy mi indokolja az eljárást, mivel az adózókat célzottan választják ki az adóellenőrzésre. Az ellenőrzés fő célja, hogy az adóhatóság a tényállás tisztázása érdekében a szükséges bizonyítékokat összegyűjtse. Az összegyűjtött bizonyítékok alapján ezt követően az ellenőrzés a saját meggyőződése szerint foglalja össze és vonja le a ténybeli és jogi következtetéseket, amelyeket az ellenőrzést lezáró jegyzőkönyvben rögzít.

Nagyon fontosnak tartom, hogy az ellenőrzés során ne csak sodródjunk az eseményekkel, hanem komolyan vegyük az ellenünk folyó eljárást, és figyelemmel kísérjük a bizonyítási eljárás alakulását. Erre több lehetőségünk is van. Például az ellenőrzés kezdetén érdemes átnézni a szállítói és vevői analitikában szereplő partnereink működésében bekövetkezett változásokat (például adószám- vagy kényszertörlés, felszámolási eljárás). Az ellenőrzés iránya nyomon követhető a nyilatkozattételre vonatkozó kérdések alapján, de az eljárás előrehaladtával akár iratbetekintést is kérhetünk. Ebben a folyamatban azt is indítványozhatjuk, hogy a NAV küldje meg nekünk az eddig beszerzett összes iratot, amelyek alapján képet kaphatunk például arról, hogy a partnereink milyen nyilatkozatokat tettek az ügyleteinkről.

Ha úgy látjuk, hogy az ellenőrzés során az adóhatóság nem kapott teljes képet az általunk folytatott tevékenységről vagy nem hallgatott meg olyan személyeket, akik nyilatkozatát fontosnak tartjuk, akkor erre vonatkozó indítványokat is előterjeszthetünk. Kifejezetten sérelmesnek tartom, hogy a NAV a jogszabályok alapján az adózót csak a tanúként idézett személyek meghallgatásáról köteles értesíteni, míg a nyilatkozattételre kötelezettek személyes meghallgatásáról nem. Ha a tanúk vagy nyilatkozattevők írásban teljesítik ebbéli kötelezettségeiket szintén sérülhet az adózónak az a joga, hogy a meghallgatotthoz kérdést intézzen. A probléma az, hogy az adóhatóság általában saját perspektívájából teszi fel a kérdéseit, gyakran nem kellő szakértelemmel vagy olyan formában, amely előzetes alapfelvetést tartalmaz. Az adózónak pedig ilyen esetekben nincs lehetősége a tanúhoz vagy a nyilatkozattevőhöz kérdést intézni, vagy a meghallgatás során észrevételezni az adóhatóság kérdéseit vagy a rögzített válaszokat. Mindezek mellett ilyen esetekben az adózónak arra sincs lehetősége, hogy saját kérdésekkel rávilágítson az ügyletek valódi tartalmára. Ezért, ha az említett jegyzőkönyvek alapján úgy véljük, hogy a tanúhoz vagy nyilatkozattevőhöz a javunkra szolgáló tényekre kérdést nem intéztek vagy a tényállás tisztázása érdekében további kérdések felvétele indokolt, akkor azt akár az eljárást lezáró jegyzőkönyv elleni észrevételben is indítványozhatjuk. Természetesen indítványunkat ez esetben is tényszerűen és a megfelelő jogszabályhelyekkel alátámasztva célszerű előterjesztenünk.

Sokszor előfordul, hogy az adóhatóság azért nem szerez be bizonyítékot (okirat, nyilatkozat, stb.), mert nincs tudomása annak létezéséről. Ezért érdemes minden olyan okiratot is az adóhatóság rendelkezésére bocsátanunk, mely az adott tényállás tisztázását és a javunkra szolgáló adatok, tények, körülmények figyelembe vételét elősegítheti. Ilyen lehet például egy elektronikus levelezés a partnerrel, a fuvarozóval, a vevővel vagy a teljesítés során készült film- vagy fényképfelvételek. Ezen bizonyítékok az észrevételünk megalapozottságának bizonyítékaként is előterjeszthetők.

Természetesen az ellenőrzés során történő bizonyítékok és bizonyítási indítványok előterjesztésének sorrendje és időpontja az adózói taktika része is lehet, hiszen annak az adózó érdekeit kell szolgálnia. Megszámlálhatatlan számú ellenőrzésben való közreműködésem tapasztalatai azt mutatják, hogy az adóhatóság igenis az általa felépített koncepció mentén törekszik az adózó marasztalására, ezért a hatékony jogorvoslathoz az ellenőrzésben való tudatos adózói részvétel teremthet megfelelő alapot.

Az adóellenőrzés során felmerülő eljárásjogi jogszabálysértések

Az adóigazgatási rendtartásról szóló jogszabályi rendelkezések az adóhatóság kötelezettségévé teszik az adóellenőrzések során a tényállás tisztázását és bizonyítását. Ennek során az ellenőrzés az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. A nem bizonyított tények és körülmények az adózó terhére nem értékelhetők, mely alól a becslési eljárás az egyetlen kivétel. Ez utóbbi során az adóhatóságnak csak a valószínűsítés szintjéig kell eljutnia a bizonyítás során.

Mindebből következően ha az ellenőrzés – bár lehetősége lett volna – de nem tárt fel minden, a tényállás tisztázásához szükséges körülményt, akkor a jegyzőkönyve megalapozatlan, ezt azonban bizonyítani is kell. Fontos hangsúlyozni, hogy az adóhatóságot a valósághű tényállás felderítésére irányuló kötelezettség terheli és az érintett ügyre tartozó tényeket és körülményeket kell figyelembe vennie. Ez a követelmény kifejezetten sérül akkor, amikor az ellenőrzés például széles körben feltárja a számlakibocsátó működését, alvállalkozóit, azok rendszerét és kapcsolatait, illetve működését, de arra vonatkozó bizonyítékokat nem mutat be, hogy a vizsgált adózóval folytatott gazdasági esemény konkrétan hogyan történt. Nyilvánvaló, hogy a számlakibocsátó csalárd működése jelentős lehet a vizsgált adózó szempontjából, de az adóhatóságot terheli annak a bizonyítása is, hogy az adózó mindent elkövetett-e annak érdekében, hogy ő maga ne váljon az adókijátszás részesévé. Ez pedig a két alany közötti gazdasági esemény konkrét vizsgálata nélkül megalapozatlan és jogszabálysértő megállapításokhoz vezet.

Amennyiben az adóhatóság az ellenőrzés során az alapvető adózói jogokat nem biztosította – például az adózót nem értesítette a tanú meghallgatásáról – az ügy érdemére kiható jogszabálysértéshez vezethet. Mindezek miatt az észrevétel megtételéig érdemes mindazon jogszabálysértések katalógusát felállítani, amelyekre az ellenőrzés során nem tudtunk vagy nem szerettünk volna kifogásokat előterjeszteni.

Adóügyekben a legtöbb megállapítással szemben eljárásjogi kifogások alapján kerül sor az ellenőrzés folytatására vagy megismétlésére. Az észrevételben nem csupán a sérelmezett jogszabályhelyet kell megjelölnünk, de az azokkal kapcsolatos hazai vagy európai bírósági joggyakorlatra is hivatkozni lehet. Természetesen ehhez már általában megfelelő tapasztalattal és szakértelemmel rendelkező adójogász lehet a segítségünkre. Ezeket az eljárásjogi kifogásainkat egyébként később, a fellebbezésben is előterjeszthetjük.

Az eljárásjogi szabályok megtartásának hiányán túl a megállapítások anyagi jogszabályokkal ellentétes voltára is hivatkozhatunk, ez szinte bármelyik adónem esetében előfordulhat. Ez azt jelenti, hogy az adóhatóság a tényállást rosszul állapítja meg, ezért abból téves anyagi jogi következtetéseket von le, vagy magát az anyagi jogszabályt értelmezi helytelenül az adott tényállásra. Érdemes e tekintetben is a joggyakorlatot idézni annak érdekében, hogy meggyőző eredményre jussunk.

Az észrevételben előterjesztett bizonyítékok és indítványok jelentősége

Az eljárás későbbi szakaszában, azaz az első fokú határozat elleni fellebbezésben és a fellebbezés alapján indult eljárásban főszabály szerint már nem lehet új tényt állítani, illetve új bizonyítékra hivatkozni. Újnak az a tény vagy bizonyíték minősül, amelyről a fellebbezésre jogosultnak ellenőrzés esetén az észrevétel benyújtására nyitva álló határidő letelte előtt tudomása volt, azonban a bizonyítékot az adóhatóság felhívása ellenére nem terjesztette elő, a tényre nem hivatkozott. Fontosnak tartom kiemelni tehát azt, hogy kísérjük figyelemmel az ellenőrzés során hozott ilyen tartalmú felhívást tartalmazó végzést és annak az indokolását is. A felhívásnak ugyanis tartalmaznia kell azoknak a megállapításoknak és körülményeknek a bemutatását, amelyekkel összefüggésben az adóhatóság az adózót a bizonyítékok előterjesztésére felhívja, valamint tartalmaznia kell a jogkövetkezményekre történő figyelmeztetést is.

Előfordult már olyan eset, hogy az adóhatóság az adózót tájékoztatta például arról, hogy az adólevonási jogát megalapozó számlákat az észrevétel előterjesztéséig bocsássa az adóhatóság rendelkezésére, mert – bár az ellenőrzés szerint a gazdasági események megtörténtek – de számla hiányában az adólevonási jog nem gyakorolható. Az adózó a számlákat az észrevételének mellékleteként csatolta, azonban az adóhatóság az ellenőrzés folytatása nélkül elsőfokú határozatot hozott. Ebben az elsőfokú adóhatóság az indokolását megváltoztatta és már a számlák hiteltelenségére alapította megállapításait. Nyilvánvaló, hogy mivel az ellenőrzés során kibocsátott felhívásban ilyen irányú – a gazdasági események konkrét – bizonyításra a revízió nem hívta fel az adózó figyelmét, a fellebbezésben ezzel összefüggő bizonyítékok és bizonyítási indítványok előterjesztésének helye van.

Figyeljük a bizonyításra történő felhívó végzést és legkésőbb az észrevételben terjesszük elő minden bizonyítékunkat és bizonyítási indítványunkat.

Az észrevétel illetékmentessége és határideje

Még egy nagyon fontos érv az észrevétel előterjesztése mellett az, hogy az észrevétel, mint jogorvoslati kérelem – a fellebbezéssel szemben – illetékmentes, tehát az egyik legköltségkímélőbb jogorvoslati forma.

Az észrevétel előterjesztésének határideje 30 nap, mely határidő a kézbesítés napját követő naptól kezdődik és a 30. nap 24. órájáig kell benyújtani az adóhatósághoz, cégek esetén kizárólag elektronikus úton. A határidő jogvesztő, vagyis ha valaki nem tartja be a határidőt, elveszíti ezt a jogot. Fontos azonban megjegyezni, hogy az adózónak az eljárás során bármikor joga van nyilatkozatot tenni, még ha az nem is észrevétel. Az adózó nyilatkozatát az adóhatóságnak a másodfokú eljárás során is figyelembe kell vennie. Ha az adózó azonban késlekedett a bizonyítékok előterjesztésével vagy bizonyítási indítványok megtételével, akkor a nyilatkozatában már nem teheti meg ezeket. A nyilatkozat kizárólag a tényállás tisztázására, megállapítására vagy meghatározott tények és körülmények figyelmen kívül hagyására vonatkozhat.

Adójogász részvétele az ellenőrzési folyamatban és az észrevétel megtétele során

Az előbbiek mellett hangsúlyozni szeretném az adójogi szakember szerepét és jelentőségét az adózók jogorvoslati ügyeiben. Az adójogász ügyvédek felkészültek arra, hogy az adózók számára szakszerű segítséget nyújtsanak az adóhatósági eljárások során. Az átfogó ismeretek és tapasztalatok révén képesek az adózók érdekeit hatékonyan képviselni, az ellenőrzésben történő részvételtől kezdve az észrevételek kidolgozásán át, a fellebbezések és bírósági keresetek benyújtásáig.

Az adójogász ügyvédek olyan stratégiákat és taktikákat alkalmaznak, amelyek lehetővé teszik az adózók számára a legjobb eredmények elérését és a jogorvoslati jogok hatékony érvényesítését. Ezért fontos, hogy az adózók, akik az adóellenőrzések során érzik, hogy jogorvoslati lehetőségeiket nem használhatják ki megfelelően, forduljanak hozzánk bizalommal.

Az ellenőrzések során az adózók részéről érkező észrevételeket és dokumentációkat alaposan elemezzük, szakmai tudásunk és tapasztalatunk alapján hatékony védelmi stratégiát dolgozunk ki, és minden szükséges lépést megteszünk az adózó érdekében.

dr. Szőke Ágnes Éva LL.M